Newsletter 12/2023 vom 18. Oktober 2023

Entscheidungen des Niedersächsischen Finanzgerichts

Reisekosten bei Aufsuchen einer Bildungseinrichtung "außerhalb eines Dienstverhältnisses"

Mit Urteil vom 20. September 2023 hat der 4. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts (4 K 20/23) zu der Frage Stellung genommen, wann eine Bildungseinrichtung „außerhalb eines Dienstverhältnisses“ im Sinne von § 9 Abs. 4 Satz 8 des Einkommensteuergesetzes (EStG) aufgesucht wird. Wenn dies der Fall ist, gilt sie nach der genannten Vorschrift als sog. erste Tätigkeitsstätte. Dies wiederum hat Folgen für den Werbungskostenabzug von Arbeitnehmern: Für die Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte kann einerseits nur die Entfernungspauschale anstatt der regelmäßig höheren tatsächlichen Fahrtkosten geltend gemacht werden (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4, 4a EStG). Darüber hinaus kommt ein Abzug von Verpflegungsmehraufwendungen nicht in Betracht, weil es sich beim Aufsuchen der ersten Tätigkeitsstätte nicht um eine auswärtige berufliche Tätigkeit im Sinne des § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG handelt.

Der Entscheidung des Finanzgerichts lag verkürzt folgender Sachverhalt zugrunde: Der Kläger besuchte in den Streitjahren einen in mehrere Teile untergliederten Meistervorbereitungskurs ab und legte im Anschuss erfolgreich die Meisterprüfung ab. Die damit in Zusammenhang stehenden Aufwendungen trug der Kläger ganz überwiegend selbst. Zeitlich konnte der Kläger an den Kursen insbesondere deswegen teilnehmen, weil er Urlaub oder unbezahlten Urlaub in Anspruch nahm, erkrankt war, Überstunden abbaute oder in geringem Umfang Bildungsurlaub nehmen konnte. Das Zutun des Arbeitgebers beschränkte sich darauf, dass er einerseits den Impuls für die Teilnahme an dem Vorbereitungskurs gegeben hatte und andererseits dem Kläger bspw. Büroräumlichkeiten und Materialien zur Verfügung stellte.

Der 4. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts war unter diesen Voraussetzungen der Auffassung, der – unstreitig in Vollzeit durchgeführte – Meistervorbereitungskurs sei „außerhalb des Dienstverhältnisses“ besucht worden. Es reiche zunächst nicht aus, dass der Kläger neben der Bildungsmaßnahme weiterhin in einem Arbeitsverhältnis stand. Vielmehr sei in Entsprechung zur Gesetzesbegründung zum „neuen“ – seit 2014 geltenden – Reisekostenrecht maßgeblich auf das Direktionsrecht des Arbeitgebers abzustellen. Dieser habe den Kläger im Streitfall nicht konkret angewiesen, den Vorbereitungskurs zu absolvieren, sondern lediglich sein dahingehendes Interesse kundgetan. Ob und unter welchen Umständen der Kläger an dem Kurs teilnehmen wolle, sei aber diesem überlassen gewesen. Es seien auch keine anderweitigen Gründe ersichtlich, von dem Besuch des Meistervorbereitungskurses „innerhalb des Dienstverhältnisses“ auszugehen. Der Arbeitgeber habe den Kläger gerade nicht von der Arbeitsleistung für die Zeit der Weiterbildung freigestellt. Vielmehr habe der Kläger u.a. Urlaub nehmen und Überstunden abbauen müssen. Auch in finanzieller Hinsicht habe sich der Arbeitgeber allenfalls unwesentlich beteiligt. Letztlich sei zu berücksichtigen, dass die Erlangung des Meistertitels vorrangig dem Kläger zugute komme, welcher sich damit beruflich anderweitig hätte orientieren können. Im Ergebnis kam daher weder ein Werbungskostenabzug für die tatsächlichen Fahrtkosten, noch für Verpflegungsmehraufwendungen in Betracht.

Gleichwohl hatte die Klage teilweise Erfolg. Hintergrund war insofern die zeitlich fehlerhafte Zuordnung eines dem Kläger gewährten Zuschusses für den Meistervorbereitungskurs. Diesen hatte das Finanzamt in einem Jahr vollständig von den anzuerkennenden Werbungskosten abgezogen. Dem trat das Finanzgericht entgegen. Vielmehr sei der Zuschuss entsprechend dem wirtschaftlichen Zusammenhang aufzuteilen. Da die für den Zuschuss maßgeblichen Kursgebühren in unterschiedlichen Jahren angefallen seien, müsse dies auch für den Zuschuss gelten. Das Gericht bezog sich insofern auf § 3c Abs. 1 EStG. Die Vorschrift enthält eine Regelung für die Abziehbarkeit von mit steuerfreien Einnahmen – im Streitfall: dem Zuschuss – in Zusammenhang stehenden Ausgaben wie Werbungskosten – im Streitfall: den Kursgebühren.

Abschließend ließ der Senat die Revision zum BFH zu. Es liege keine höchstrichterliche Rechtsprechung zu der Frage vor, wann eine Bildungseinrichtung innerhalb bzw. außerhalb des Dienstverhältnisses aufgesucht werde.

Weitere Entscheidung
des Finanzgerichts

Az. 3 K 462/22 – Urteil vom 23.08.2023
Steuerbefreiung für ein unter Nießbrauchsvorbehalt übertragenes Kulturgut

Eine Unrentierlichkeit i.S.v. § 13 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a ErbStG kann nicht durch die Verlagerung der Einnahmen auf eine andere Person, z.B. durch die Einräumung eines Nießbrauchsrechts, herbeigeführt werden.

rechtskräftig
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Az. 4 K 209/21 – Urteil vom 02.09.2022

Hafengebiet als erste Tätigkeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 4 Satz 1 EStG?

Die Feststellungslast für das Vorliegen einer ersten Tätigkeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 4 Satz 1 EStG obliegt dem Steuerpflichtigen

rechtskräftig

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Az. 5 K 75/21 – Urteil vom 20.07.2023
Zuwendungen der öffentlichen Hand für Beweidungsleistungen eines Schäfers zu Zwecken des Naturschutzes unterliegen der Umsatzsteuer

1. Zahlungen einer Gebietskörperschaft an einen Schäfer für die Beweidung von gepachteten Flächen in einem Naturschutzgebiet nach Vorgaben der unteren Naturschutzbehörde zur Erhaltung und Pflege des Naturschutzgebietes begründen einen steuerbaren Leistungsaustausch.
2. Sofern sich eine Gebietskörperschaft in Erfüllung ihrer staatlichen Aufgaben eines Dritten bedient, um Beweidungsleistungen in einem Naturschutzgebiet zu dessen Erhaltung erbringen zu lassen, erhält die Gebietskörperschaft als Leistungsempfängerin auch den entsprechenden verbrauchsfähigen Vorteil.
3. Die Gebietskörperschaft zieht individuelle Vorteile aus den Beweidungsleistungen bereits dadurch, dass sich nicht selbst oder durch einen anderen die zur Erhaltung des Naturschutzgebietes notwendigen Leistungen hat erbringen müssen.

rechtskräftig
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Az. 13 K 10/20 – Urteil vom 14.02.2023
Duldungsbescheid wegen Einräumung einer vorrangigen Grundschuld

1. Lastet auf einem Grundstück eine vorrangige Grundschuld und wird zugunsten des Steuergläubigers eine Zwangssicherungshypothek eingetragen, so kommt ein Duldungsbescheid wegen der Einräumung der (vorrangigen) Grundschuld in Betracht.
2. Im Falle der Anfechtung nach dem Anfechtungsgesetz muss der Duldungsbescheid die Art und Weise der Rückgewähr entsprechend § 13 AnfG bestimmt bezeichnen. Insoweit ist - je nach Verfahrensstadium und Einzelfall - eine Vielzahl von Rechtsfolgen denkbar. Im Regelfall hat der Ausspruch dahin zu lauten, dass der Anfechtungsgegner verpflichtet wird, von seinem Recht dem anfechtenden Gläubiger gegenüber keinen Gebrauch zu machen.
3. Beschränkt sich das Finanzamt im Duldungsbescheid darauf, zu erklären, die Grundschulden würden angefochten bzw. es werde in die eingetragenen Grundschulden vollstreckt und führt es zur Begründung der Gläubigerbenachteiligung aus, diese folge daraus, dass die Grundschuld des Empfängers des Duldungsbescheids im Falle der Zwangsvollstreckung der Befriedigung des Finanzamtes aus der von diesem eingetragenen, nachrangigen Sicherungshypothek vorgehe, so genügt dies den Bestimmtheitsanforderungen des § 119 Abs. 1 AO iVm. § 13 AnfG nicht. Der Duldungsbescheid ist jedenfalls rechtswidrig, wenn nicht bereits nichtig.
4. Eine Heilung des Formmangels im Leistungsgebot kommt - selbst wenn der Duldungsbescheid nicht nichtig ist - nicht in Frage, als die Klarstellung in der Form erfolgen muss, die für den Verwaltungsakt selbst gilt. Das Leistungsgebot hat indes einen vom Duldungsbescheid zu trennenden Regelungsgegenstand. Konkretisierungen darin erfolgen deshalb nicht in der gleichen Form.

rechtskräftig

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Die Volltexte der genannten Entscheidungen sowie weitere Entscheidungen des Niedersächsischen Finanzgerichts ab dem 1. Januar 2000 können Sie über das abrufen.

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Gut zu wissen

Was sind eigentlich Verrechnungspreise?

Ein häufiger Streitpunkt zwischen inländischen Unternehmen und der Finanzverwaltung, insbesondere anlässlich von Betriebsprüfungen, betrifft mutmaßliche Gewinnverlagerungen – z.B. innerhalb eines Konzerns – von einem inländischen Unternehmen auf „verbundene“ bzw. „nahe stehende“ Unternehmen im Ausland, die dort einem niedrigeren Steuersatz oder vorteilhafteren Gewinnermittlungsvorschriften unterliegen. Durch verschiedene steuerliche Regelungen, namentlich § 1 des Außensteuergesetzes (AStG) und umfangreiche Dokumentationspflichten, soll sichergestellt werden, dass die Preise, die beispielsweise zwischen einer inländischen GmbH und ihrer ausländischen Schwestergesellschaft für den Verkauf von Waren oder die Erbringung von Leistungen vereinbart werden (Verrechnungspreise), den Preisen entsprechen, die auch fremde Dritte, d.h. nicht miteinander verbundene Unternehmen, im grenzüberschreitenden Wirtschaftsverkehr zugrunde legen.

Vorab lässt sich sagen, dass die Ermittlung des einen, „richtigen“ Verrechnungspreises praktisch ausgeschlossen ist, da zahlreiche, stets in Abhängigkeit der konkreten Geschäftsbeziehung unterschiedlich zu gewichtende Faktoren in die Preisfindungs-Analyse einfließen. Das AStG trägt diesem Umstand Rechnung, indem es bestimmte Schritte zur Ermittlung einer Bandbreite (§ 1 Abs. 3a AStG) von Verrechnungspreisen vorgibt, die auch unter fremden Dritten vereinbart würden. Dazu gehört die Durchführung einer Funktions- und Risikoanalyse, durch die bestimmt wird, welche Funktionen die an dem Geschäftsvorfall beteiligten Unternehmen jeweils ausüben, welche Risiken sie diesbezüglich jeweils übernehmen und welche Vermögenswerte sie hierfür einsetzen (§ 1 Abs. 3 Satz 2 AStG). Dies dient dazu, unter Berücksichtigung der konkreten Tätigkeit der jeweiligen Unternehmen eine geeignete Vergleichsgrundlage herzustellen, auf deren Basis die Verrechnungspreise zwischen verbundenen Unternehmen den Preisen gegenübergestellt werden können, die fremde Dritte mit vergleichbarer Funktions- und Risikoaufteilung untereinander vereinbaren. Schließlich würde ein nicht mit seinem Geschäftspartner „verbundenes“ Unternehmen einen Warenverkaufspreis so bemessen, dass von ihm getragene Risiken (z.B. Fremdwährungsrisiko, Beschaffungsrisiko) adäquat entgolten werden.

Ist das konkrete Verhältnis der verbundenen Unternehmen, einschließlich übernommener Funktionen und Risiken, auf diese Weise definiert, schließt sich die Vergleichbarkeitsanalyse an (§ 1 Abs. 3 Satz 3 AStG). Sie beinhaltet die Identifizierung vergleichbarer Geschäftsvorfälle zwischen voneinander unabhängigen Dritten (mit vergleichbarer Funktions- und Risikotragung) und mündet in die Ermittlung des Fremdvergleichspreises. Abhängig vom „Vergleichsmaterial“, insbesondere auch von den hierzu verfügbaren Werten, ist der maßgebliche Fremdvergleichspreis (bzw. dessen Bandbreite) anhand von Verrechnungspreismethoden zu bestimmen (§ 1 Abs. 3 Satz 5 AStG).

Gängige Verrechnungspreismethoden (sogenannte Standardmethoden) sind die Preisvergleichsmethode, die Wiederverkaufspreismethode und die Kostenaufschlagsmethode. Die Preisvergleichsmethode fragt danach, welchen Preis unter vergleichbaren Bedingungen fremde Dritte untereinander (äußerer Preisvergleich) oder eines der verbundenen Unternehmen mit einem fremden Dritten (innerer Preisvergleich) vereinbaren. Bei der Wiederverkaufspreismethode wird anhand eines feststehenden und vom Steuerpflichtigen mit einem fremden Dritten vereinbarten Wiederverkaufspreises und der angemessenen Handelsspanne auf den entsprechenden Bezugspreis (Verrechnungspreis) zurück gerechnet. Bei der Kostenaufschlagsmethode wird der Verrechnungspreis dadurch bestimmt, dass zunächst die Selbstkosten des liefernden oder leistenden Unternehmens ermittelt und um einen angemessenen Gewinnaufschlag erhöht werden.

Die Wahl der Verrechnungspreismethode hängt von der Art des Geschäftsvorfalls (z.B. Verkauf oder Dienstleistung) und nicht zuletzt von der Verfügbarkeit von Vergleichswerten ab. Letzteres stellt auch das Finanzgericht, falls es zum Rechtsstreit kommt, vor Herausforderungen. Anpassungen sind vorzunehmen, um ggf. Unterschiede, die trotz der grundsätzlichen Vergleichbarkeit der tatsächlichen Verhältnisse, die dem zu untersuchenden Geschäftsvorfall und einem Geschäftsvorfall zwischen fremden Dritten zugrunde liegen, zu beseitigen (§ 1 Abs. 3 Satz 6 AStG).

Die vorangehend umrissenen Grundsätze gelten entsprechend für das Verhältnis eines inländischen Stammhauses zu seiner ausländischen Betriebsstätte (§ 1 Abs. 5 AStG). Dabei sind der gegenüber dem Stammhaus unselbständigen Betriebsstätte zum Zweck ihrer Behandlung wie ein unabhängiges Unternehmen zunächst eine Reihe von Funktionen und Vermögenswerte zuzuordnen, um die Grundlage für die Anwendung des Fremdvergleichs (auch) zwischen Stammhaus und Betriebsstätte zu schaffen.

Grenzüberschreitend tätige Unternehmen haben die von ihnen zugrunde gelegten Verrechnungspreise durch entsprechende Aufzeichnungen zu dokumentieren (Verrechnungspreisdokumentation, § 90 Abs. 3 der Abgabenordnung). Diese umfasst einerseits die Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) und andererseits die Darlegung sowohl der wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für angesetzte Verrechnungspreise als auch der gewählten Verrechnungspreismethode nebst Fremdvergleichsdaten (Angemessenheitsdokumentation).

Die Bedeutung von Verrechnungspreisen kann nicht genug betont werden, zumal sie Anknüpfungspunkt für (z.T. erhebliche) Gewinnkorrekturen nach innerstaatlichen Vorschriften (AStG) und Doppelbesteuerungsabkommen (vgl. Art. 9 OECD-Musterabkommen) sind und zusätzlich vor dem Hintergrund der Einführung einer globalen Mindestbesteuerung erhebliche Relevanz haben (vgl. Entwurf eines Gesetzes zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2022/2523 des Rates zur Gewährleistung einer globalen Mindestbesteuerung und weiterer Begleitmaßnahmen, 16. August 2023).

Ri'inFG Dr. Antje Hagena

Neues aus dem
Niedersächsischen
Finanzgericht

Seit dem 1. Oktober 2023 hat das Niedersächsische Finanzgericht eine neue Geschäftsleiterin, Frau Daniela Busche.

Als Geschäftsleiterin ist Frau Busche insbesondere zuständig für die Personalbelange des nichtrichterlichen Dienstes, also etwa Einstellungen, Beurteilungen und Beförderungen sowie die Organisation der Geschäftsstellen. Außerdem ist sie Beauftragte für den Haushalt des Finanzgerichts und wirkt an der Erstellung der Statistiken mit.

Daniela Busche ist als ausgebildete Steuerrechtlerin "vom Fach", hat aber im Laufe ihrer beruflichen Laufbahn auch zahlreiche spannende Positionen außerhalb des Steuerrechts innegehabt. Ihre Karriere Sie begann ihre Karriere mit einer Ausbildung im gehobenen Dienst der Niedersächsischen Finanzverwaltung und arbeitete zunächst knapp 9 Jahre als Sachbearbeiterin im Finanzamt Hannover-Mitte. In dieser Zeit wurde sie in die Niedersächsische Staatskanzlei abgeordnet, um das persönliche Büro des damaligen Ministerpräsidenten auf dem EXPO-Gelände in Protokollfragen zu betreuen. Nach mehrjährigen Stationen im Präsidialbüro und im Referat "Innere Dienste" der Oberfinanzdirektion Niedersachsen (heute: Landesamt für Steuern) und in der Haushaltsabteilung des Niedersächsischen Finanzministeriums wechselte sie in das Niedersächsische Ministerium für Inneres und Sport. Dort war sie als Grundsatzbearbeiterin für Arbeitgebermarketing des Landes Niedersachsen maßgeblich daran beteiligt, die Attraktivität des Landes Niedersachsen als Arbeitgeber zu steigern und talentierte Fachkräfte für die öffentliche Verwaltung zu gewinnen. U.a. wirkte sie an der Entwicklung der neuen Dachmarke für die Landesverwaltung „ARBEITGEBER NIEDERSACHSEN – SICHER!“ und der damit verbundenen Angebote und Inhalte mit.

Nach einem erneuten kurzen Aufenthalt in der Niedersächsischen Staatskanzlei kehrt Frau Busche nun zurück zu ihren beruflichen Wurzeln, zum Steuerrecht, und wird ihre vielfältigen Erfahrungen und Kenntnisse in die Arbeit des Finanzgerichts einbringen.

Wer mehr über den abwechslungsreichen Weg von Frau Busche durch „das Land Niedersachsen“ erfahren möchte, kann dies übrigens in Folge 14 des von ihr mit initiierten Podcasts „Niedersachsen calling“.